Crediti non spettanti e crediti inesistenti, la Cassazione delimita i confini

Riferimenti normativi: articoli 36-bis e 36-ter del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, e all’articolo 54-bis del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633 – art. 27, comma 16, del d.l. n. 185/2008, conv. in legge n. 2/2009 – articoli 16, comma 3, e 17, comma 2, del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472

Riferimenti giurisprudenziali: Cassazione sentenza n.34445/2021,  5 sezione civile depositata il 16/11/2021, Cassazione ordinanza 5243/2023, Cass. SS.UU sentenza n.34419, del  11/12/2023

Si intende inesistente il credito in relazione al quale manca, in tutto o in parte, il presupposto costitutivo e la cui inesistenza non sia riscontrabile mediante controlli di cui agli articoli 36-bis e 36-ter del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, e all’articolo 54-bis del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633″, s’intende invece non spettante il credito facilmente accertabile con i controlli su citati.

L’agenzia delle Entrate con grande abilità, quando sono spirati i termini,  riesce sempre a recuperare i crediti non spettanti, facendoli passare per inesistenti.

I Crediti non spettanti sono quelli che sono facilmente accertabili con i controlli 36 bis, 36 ter del Dpr 600/73  e 54 bis del dpr 633/72.

La Cassazione nella sentenza 34444/2021, ha stabilito che per credito inesistente, deve intendersi il credito in relazione al quale manca, in tutto o in parte, il presupposto costitutivo e la cui inesistenza non è riscontrabile mediante i controlli previsti dagli articoli 36-bis e 36-ter del Dpr 600 del 1973 e all’articolo 54-bis del Dpr 633 del 1972, deve trattarsi, cioè, di un credito non reale, ma creato artificiosamente. Limitatamente ai crediti inesistenti, l’atto di recupero può essere notificato, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre dell’ottavo anno successivo a quello in cui il credito è stato utilizzato e non dalla presentazione della dichiarazione, (Cassazione ordinanza 5243/2023).

Pertanto un errato riporto di un credito già compensato o erroneamente apposto, non può mai essere considerato inesistente, ma semplicemente non spettante.

A mio parerre i crediti non spettanti possono esere suddivisi in crediti non spettanti perchè già compensati (per i quali bisogna procedere con l’avviso bonarioe x art. 36 bis e poi con la notifica della cartella ex art. 25 del Dpr 602/73) e crediti non spettanti perchè manca il presupposto (ad esempio un crediti ricerche e sviluppo per il quale la pratica non è stata perfezionata correttamente) per i quali bisogna emettere un un atto di recupero ex art. 43 dpr 600/73 , nei termini ordinari dell’accertamento (5 anni).

La questione non è di poco conto, perché i crediti non spettanti perchè già compensati devono essere recuperati soltanto con il controllo ex art. 36 bis entro il termine triennale ex art. 25 del dpr 602/73, mentre l’ufficio con furbizia quando è fuori termine emette atto di recupero per credito non spettante ricorrendo all’art. 43 del Dpr 600/73 (avviso di accertamento).

Cosa diversa è la procedura di recupero dei crediti inesistenti, che non sono accertabili con i normali controlli 36 bis, 36 ter del Dpr 600/73  e 54 bis del dpr 633/72, ad esempio crediti creati fittizziamente.

In questo caso non solo è applicabile l’atto di recupero con le modalità e termini ex art. 43 del Dpr 600/73 (accertamento), ma trova applicazione il termine decadenziale di otto anni ex art. 27, comma 16, del d.l. n. 185/2008, conv. in legge n. 2/2009 ossia 8 anni decorrenti dall’anno in cui è avvenuta la compensazione e non dall’anno di presentazione della dichiarazione.  Salvi i più ampi termini previsti dalla legge in caso di violazione che comporta l’obbligo di denuncia ai sensi dell’articolo 331 del codice di procedura penale per il reato previsto dall’articolo 10-quater, del decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74, l’atto di cui all’articolo 1, comma 421, della legge 30 dicembre 2004, n. 311, emesso a seguito del controllo degli importi a credito indicati nei modelli di pagamento unificato per la riscossione di crediti inesistenti utilizzati in compensazione ai sensi dell’articolo 17, del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, deve essere notificato, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre dell’ottavo anno successivo a quello del relativo utilizzo”. La questione del termine di decadenza in discorso risulta senz’altro intercettata dalla nuova disciplina dettata dall’art. 13, comma 5, del d.lgs. n. 471/1997, introdotto dall’art. 15 del d.lgs. n. 158/2015, che così stabilisce: “Nel caso di utilizzo in compensazione di crediti inesistenti per il pagamento delle somme dovute è applicata la sanzione dal cento al duecento per cento della misura dei crediti stessi. Per le sanzioni previste nel presente comma, in nessun caso si applica la definizione agevolata prevista dagli articoli 16, comma 3, e 17, comma 2, del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472.

In tema di compensazione di crediti o eccedenze d’imposta da parte del contribuente, all’azione di accertamento dell’erario si applica il più lungo termine di otto anni, di cui all’art. 27, comma 16, d.l. n. 185 del 2008, quando il credito utilizzato è inesistente, condizione che si realizza – alla luce anche dell’art. 13, comma 5, terzo periodo, d.lgs. n. 471 del 1997, come modificato dal d.lgs. n. 158 del 2015 – allorché ricorrano congiuntamente i seguenti requisiti: a) il credito, in tutto o in parte, è il risultato di una artificiosa rappresentazione ovvero è carente dei presupposti costitutivi previsti dalla legge ovvero, pur sorto, è già estinto al momento del suo utilizzo; b) l’inesistenza non è riscontrabile mediante i controlli di cui agli artt. 36-bis e 36-ter d.P.R. n. 600 del 1973 e all’art. 54-bis d.P.R. n. 633 del 1972; ove sussista il primo requisito ma l’inesistenza sia riscontrabile in sede di controllo formale o automatizzato, la compensazione indebita riguarda crediti non spettanti e si applicano i termini ordinari per l’attività di accertamento. Cass. SS.UU sentenza n.34419, del  11/12/2023

Napoli,li 18/02/2024

Avv. Giuseppe Marino